新經(jīng)濟崛起，網(wǎng)絡直播是典型代表。據(jù)艾瑞咨詢報告，2020年中國直播電商市場規(guī)模超1.2萬億元，年增長率為197%，從業(yè)人數(shù)達到123.4萬人，預計2023年市場規(guī)模將超4.9萬億元。
頭頂萬億市場光環(huán)，網(wǎng)絡直播行業(yè)偷稅漏稅現(xiàn)象卻時有發(fā)生。2021年以來，主播涉稅違法案件密集曝光，引發(fā)熱議。
“基于網(wǎng)絡直播行業(yè)強虛擬性、高流動性、跨區(qū)域性等特征，網(wǎng)絡直播行業(yè)偷稅漏稅具有涉案金額大、隱蔽性強和征管難等特點，這對傳統(tǒng)的稅收及征管制度提出了挑戰(zhàn)?！蔽錆h大學財稅與法律研究中心主任熊偉教授在接受時代周報記者專訪時表示。
今年2月，武漢大學財稅與法律研究中心完成題為《網(wǎng)絡直播個人所得稅法律適用與征收管理》的專題研究報告。熊偉建議，從直播平臺、稅務管理規(guī)則、分級分類管理、加強納稅指導等方面提高從業(yè)人員納稅申報率。此外，稅務機關在查處違法行為、加強稅收征管時，宜秉持審慎包容的立場，平衡規(guī)范與發(fā)展的關系，促進營商環(huán)境的優(yōu)化。
（武漢大學財稅與法律研究中心主任熊偉 受訪者供圖）
直播對傳統(tǒng)稅收征管制度提出挑戰(zhàn)
時代周報：網(wǎng)絡直播興起，對傳統(tǒng)稅收及征管制度提出了哪些挑戰(zhàn)？
熊偉：網(wǎng)絡直播新業(yè)態(tài)下，直播業(yè)務模式和收入來源多種多樣，稅務處理變得異常復雜，在解釋和執(zhí)行稅法方面面臨諸多挑戰(zhàn)。
首先，稅法對于經(jīng)營所得和勞務報酬所得的界定標準不清晰，導致對直播從業(yè)人員取得的各類收入定性模糊。其次，網(wǎng)絡直播行業(yè)涉及多方主體，基礎交易法律關系的性質(zhì)不清。因此，稅收扣繳義務的主體也不明確。與此同時，網(wǎng)絡直播的靈活就業(yè)人員多，管理不規(guī)范，節(jié)稅、避稅、偷稅的界限模糊，對轉(zhuǎn)換收入形式等行為的定性有爭議。
此外，網(wǎng)絡直播從業(yè)人員數(shù)量眾多，規(guī)范納稅的意識不強，稅收遵從度較低。再者，稅收征管存在信息不對稱問題，稅源監(jiān)控困難。最后，地域之間的征稅管轄權(quán)劃分不清晰。
時代周報：網(wǎng)絡主播通常有哪些經(jīng)營模式？不同經(jīng)營模式的納稅義務是否也不同？
熊偉：網(wǎng)絡直播通常有以下三種商業(yè)模式，不同模式下所取得的收入，在稅法上定性不同。
第一，主播任職或者受雇于平臺或經(jīng)紀機構(gòu)時，取得的收入為工資薪金所得；第二，主播以個人身份為平臺或經(jīng)紀機構(gòu)提供獨立勞務時，取得的收入為勞務報酬所得；第三，主播設立個體工商戶、個人獨資企業(yè)以及合伙企業(yè)，從事生產(chǎn)經(jīng)營活動時，取得的收入為經(jīng)營所得。
不過，業(yè)務內(nèi)容和經(jīng)濟實質(zhì)的判斷標準不同，勞務報酬與經(jīng)營所得的界限并不清晰。即便注冊了個體戶或個人獨資企業(yè)，如果所有活動都是以個人名義進行，或者雖掛了個體戶、個體獨資企業(yè)、合伙企業(yè)的名，但收入、成本都與其注冊的個體戶、企業(yè)無關，也不一定能被認定為經(jīng)營所得。
另一種情況是，納稅人雖然沒有去做商業(yè)注冊，但有團隊、有投資、有固定經(jīng)營場所、有經(jīng)營的持續(xù)狀態(tài)，這種收入仍需要認定為經(jīng)營所得。
時代周報：是否會出現(xiàn)納稅主體不明確的現(xiàn)象？
熊偉：由于網(wǎng)絡直播從業(yè)人員數(shù)量眾多，平臺企業(yè)涉稅信息報送的規(guī)范不健全，涉稅信息不對稱，稅務機關難以全面掌握主播的身份和收入信息。
稅務機關、直播平臺、經(jīng)紀公司對網(wǎng)絡主播的納稅引導不夠，納稅人自身法律意識淡薄，自主申報意識不強等等，都是導致稅收流失的原因。
不過，網(wǎng)絡直播的納稅主體還是很明確的，誰取得收入，誰就有納稅義務。
嚴格區(qū)分避稅與偷稅
時代周報：網(wǎng)絡主播有哪些常見的偷稅漏稅方式？
熊偉：從實踐中查處的網(wǎng)絡主播偷稅案件來看，網(wǎng)絡主播常見的降低稅負方式有：設立個人獨資企業(yè)等商事組織，虛構(gòu)業(yè)務轉(zhuǎn)換收入性質(zhì)，虛假申報；濫用個別地方的核定征收待遇和稅收優(yōu)惠政策，大幅降低實際稅率；簽訂“陰陽合同”、虛假合同等形式，隱匿真實收入等。
此外，不排除在一些情況下，主播通過個人銀行賬戶或微信、支付寶收款，隱匿不報，平臺和稅務機關都無法掌握信息，失去對納稅人的監(jiān)控渠道。
時代周報：但也有第二種聲音提出，主播是將個人所得轉(zhuǎn)化為企業(yè)經(jīng)營所得，并通過“核定征收”實現(xiàn)所謂的“稅務籌劃”。如何去界定稅務籌劃和偷稅漏稅？
熊偉：避稅與偷稅雖都會造成國家稅款減損，但納稅人的主觀惡性、社會危害性和法律后果不同，應當將二者嚴格區(qū)分。網(wǎng)絡主播將實質(zhì)為勞務報酬性質(zhì)的收入轉(zhuǎn)換為經(jīng)營所得，構(gòu)成避稅還是偷稅，關鍵在于納稅人是否有欺詐和造假行為。
一般情況下，只要交易真實發(fā)生，納稅人在法律允許范圍內(nèi)進行選擇，轉(zhuǎn)換交易形式和收入類型，這屬于民事交易自由的范疇，即便存在權(quán)利濫用情形，也只宜被認定為避稅。反之，若納稅人利用信息不對稱，通過虛構(gòu)交易等方式欺騙稅務機關，或?qū)κ杖腚[瞞不報，則可能被認定為偷稅。
時代周報：你在報告中提到，對于直播行業(yè)出現(xiàn)的新事物和新問題，稅收政策目前還處于空白狀態(tài)。那稅務局依法針對上述主播作出稅務行政處理處罰決定，追繳稅款、加收滯納金并處罰款，依據(jù)是什么？
熊偉：《個人所得稅法》《稅收征收管理法》是處理這類案件的法律依據(jù)，總體上有據(jù)可依。
但是，這些法律是以線下經(jīng)濟為基礎而制定的，既有內(nèi)容不完全適用于線上經(jīng)濟，存在一些規(guī)則模糊、界限不明的問題，難以為納稅人提供確切的指引。
因此，稅務機關在治理網(wǎng)絡直播收入的稅收問題時，宜采用審慎包容的征管立場，給新經(jīng)濟新業(yè)態(tài)一定的試錯空間，在認定違法事實時，嚴格遵守稅法關于偷稅的構(gòu)成要件，有必要在事實和證據(jù)方面找到充分支撐。
“打賞”具備可稅性
時代周報：有觀點認為，主播的收入有將近30%被平臺抽走。為了保持足夠的利益，幾乎沒有主播會主動繳納個稅。如果這個說法成立的話，平臺抽走的30%應如何納稅？對應的，監(jiān)管部門在制定相關稅收規(guī)則時，是不是也要把這部分因素考慮在內(nèi)？
熊偉：網(wǎng)絡直播行業(yè)中，若直播平臺和經(jīng)紀機構(gòu)、網(wǎng)絡主播之間為合作關系，直播平臺為經(jīng)紀機構(gòu)、網(wǎng)絡主播提供平臺服務，根據(jù)事前簽訂的服務協(xié)議，從主播的帶貨或打賞收入中獲取分成，該類收入直播平臺應按“信息技術服務—信息系統(tǒng)增值服務”繳納增值稅，按月或者按季度預繳企業(yè)所得稅。稅務機關可充分利用平臺的優(yōu)勢，按照《電子商務法》的要求，督促其及時報告主播的個人信息和收入信息，提高征管效率。
國家發(fā)改委等14部門日前印發(fā)文件，為促進服務業(yè)領域困難行業(yè)恢復發(fā)展，將引導外賣等互聯(lián)網(wǎng)平臺企業(yè)進一步下調(diào)餐飲業(yè)商戶服務費標準。這個思路對治理直播平臺抽成也是可以參考的。
時代周報：提到平臺的話，也有聲音提出疑問：“打賞”應不應該繳稅？
熊偉：從法理上看，打賞收入具有明顯的營利性與收益性，具備可稅性。若不對打賞收入進行征稅，會引發(fā)征稅不公和逃避稅風險。
在法律適用層面，對“打賞”行為的定性會影響稅收結(jié)果。若定性為贈與，因現(xiàn)行《個人所得稅法》并無對贈與課稅的內(nèi)容，主播不發(fā)生納稅義務。
不過我個人認為，打賞者獲取主播提供的服務，產(chǎn)生了精神上的滿足和愉悅，“打賞”并非單純的贈與，應理解為對主播提供服務支付的對價。根據(jù)平臺和主播之間法律關系的不同，這種收入可以認定為工資薪金、勞務報酬，依法產(chǎn)生納稅義務。
主播自主納稅動力不足
時代周報：目前網(wǎng)絡直播自主納稅申報率低，根源何在？
熊偉：目前網(wǎng)絡直播自主納稅申報率低，存在多方面原因。
網(wǎng)絡直播行業(yè)的門檻較低，主播納稅意識較弱，可能心存僥幸心理。主播收入的稅法性質(zhì)有些不明確，到底應當由平臺代為扣繳，還是由主播自行申報，判斷起來有一定的難度。稅務機關對新行業(yè)新業(yè)態(tài)也缺乏深入了解。最后，平臺企業(yè)涉稅信息報送的規(guī)范不健全，征納雙方涉稅信息不對稱。
時代周報：如何良性提高從業(yè)人員納稅申報率？
熊偉：要提高直播從業(yè)人員納稅申報率，可以考慮的措施包括：
第一，直播平臺作為網(wǎng)絡直播行業(yè)的重要主體，按照法律要求全面收集和報送主播的涉稅信息；第二，建立健全直播稅務管理規(guī)則，發(fā)揮平臺的信息優(yōu)勢，依法落實其對主播收入的源泉扣繳義務，同時探索委托征收、協(xié)議監(jiān)管等新模式；第三，探索對網(wǎng)絡主播進行分級分類管理，加大對高收入主播的征管力度，簡化對中低收入主播的征管方式；第四，加強稅收宣傳和納稅指導，稅務機關可通過辦稅指南、咨詢輔導等方式，提高稅收的確定性。
時代周報：需不需要同步建立直播從業(yè)者信息登記制度？
熊偉：我國網(wǎng)絡直播從業(yè)者眾多，收入和業(yè)務信息則較為隱蔽，信息登記制度有助于對稅源的有效監(jiān)控。
2021年實施的《網(wǎng)絡直播營銷管理辦法（試行）》第16條規(guī)定：“直播營銷平臺應當提示直播間運營者依法辦理市場主體登記或稅務登記?！?/p>
我們認為，這主要適用于以直播為業(yè)的人，或者說將直播作為一種營利活動的人。直播平臺有義務對主播進行信息登記，包括個人信息和收入信息，并按規(guī)定報送給相關主管機關。
稅收征管要分級分類
時代周報：在稅務管轄中，最重要的是地域管轄。針對網(wǎng)絡主播，其納稅地點應該是機構(gòu)所在地、勞務發(fā)生地還是營業(yè)地？
熊偉：以網(wǎng)絡主播的個人所得稅為例，如果主播任職或受雇于直播平臺的，應當向平臺所在地稅務機關申報納稅。
對于獨立提供直播服務的，目前稅務機關對納稅地點的主張，除了平臺所在地、營業(yè)注冊地、勞務發(fā)生地外，還有網(wǎng)絡主播的常住地和戶籍地等。除了法律方面的理解分歧外，這也跟地方之間利益分配有關，給納稅人增添了困擾和麻煩。
網(wǎng)絡主播的納稅地點諸多爭議的根源在于，數(shù)字經(jīng)濟下區(qū)際稅款錯配問題日益突出。網(wǎng)絡主播的常住地和平臺所在地很難重合，主播享受了常住地提供的公共產(chǎn)品和服務，卻將收入產(chǎn)生的稅款繳納到了平臺所在地。各地為此競相爭搶稅源，產(chǎn)生了濫用核定征收政策、地方稅收返還等現(xiàn)象，急需在規(guī)則層面予以明確，幫助從業(yè)人員解除納稅遵從障礙。
時代周報：你提到直播行業(yè)稅務檢查標準要統(tǒng)一，稅收征管則要分級分類，該如何理解這中間的不同？
熊偉：為提高稅收征管效率，降低征納成本，稅務機關可以考慮根據(jù)主播的收入多寡，將之劃分為不同類別，適用不同的稅收征管方式。
一方面，加強對頭部主播等高收入人員的納稅管理，嚴格實行查賬征收、據(jù)實征稅。另一方面，針對兼職、業(yè)務愛好的直播從業(yè)人員，繼續(xù)探索簡便高效的管理方式，降低稅收征納成本，提升稅法遵從度。
盡管稅收征管可以分級分類，但是稅務檢查標準應當統(tǒng)一，不能因主播收入多寡而改變對稅收違法行為的認定。統(tǒng)一檢查標準，還有利于增強稅收的確定性和可預期性，保障納稅人合法權(quán)益，提升稅務管理和執(zhí)法的精確性。
因此，統(tǒng)一直播行業(yè)稅務檢查標準和實行分級分類征管，二者并不矛盾，本質(zhì)上都是為了兼顧公平和效率。
時代周報：為何認為對網(wǎng)絡直播行業(yè)需秉持審慎包容的稅收立場？
熊偉：鑒網(wǎng)絡直播行業(yè)稅收管理不規(guī)范，納稅遵從度不高，稅收收入流失嚴重，稅務機關強化征管、規(guī)范稅收秩序是合理合法的。
不過，也應該認識到，網(wǎng)絡直播是數(shù)字經(jīng)濟的產(chǎn)物，是新經(jīng)濟新業(yè)態(tài)的代表，從業(yè)人員眾多，經(jīng)濟價值和社會價值都不可低估。面對平臺經(jīng)濟的興起，現(xiàn)行稅制本身無法完全適應，稅收征管也存在脫節(jié)之處。
因此，稅務機關在查處違法行為、加強稅收征管時，宜秉持審慎包容的立場，平衡規(guī)范與發(fā)展的關系，促進營商環(huán)境的優(yōu)化。